Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Понятие реализации товаров, работ, услуг». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.
Реализация продукции и услуг регулируется нормами налогового законодательства, а именно статьей 39 НК РФ. Правовое регулирование реализации товаров, работ, услуг осуществляется Налоговым и Гражданским Кодексами РФ.
Место и момент фактической реализации товаров, работ или услуг
Определение второй части Налогового Кодекса РФ устанавливает место и момент фактической реализации по отдельным налогам. База статьи 147 НК РФ признает местом реализации продукции территорию РФ при наличии следующего пункта: товар должен находиться на территории России либо на территориях, в юрисдикции страны, при этом он должен находиться в процессе отгрузки и транспортировки.
Другими словами, процедура передачи товара, который транспортируется или отгружается продавцу уже контролируются требованиями законодательства к операции реализации.
Некоторые отличия предполагает реализация работ и услуг, поскольку данные процедуры являются невещественными. Территория России признается местом реализации услуг в следующих случаях:
- если работы связаны с недвижимым имуществом на территории страны (монтажные, реставрационные, ремонтные работы);
- если работы связаны с движимым имуществом (автомобили, грузовые машины, морские и воздушные суда на территории РФ (сборка, монтаж, обработка и техобслуживание);
- услуги, оказываемые на территории РФ в области искусства, образования, спорта и туризма;
- правополучатель работ и услуг осуществляет работу на территории России.
Местом деятельности покупателя признается база фактического его нахождения на территории Российской Федерации на основе документов о государственной регистрации.
В Определении от 24 ноября 2005 года № 414-О Конституционный Суд РФ указывает, что пункт 1 статьи 39 НК РФ не может рассматриваться как положение, которое ограничивает или нарушает права налогоплательщиков. Статья не носит регулятивный самостоятельный характер.
Момент реализации для целей налогообложения представляет собой дату получения доходов независимо от их фактического поступления на счета продавца.
Экономические результаты от реализации продукции и оказания услуг
Российский бухгалтер, N 1, 2017
Марина Ильина,
эксперт журнала
Прибыль как показатель деятельности организации и ее анализ
Прибыль является показателем, наиболее полно отражающим эффективность производства, объем и качество произведенной продукции, состояние производительности труда, уровень себестоимости. Вместе с тем прибыль оказывает стимулирующее воздействие на укрепление коммерческого расчета, интенсификацию производства при любой форме собственности.
Финансовый результат организации представляет собой прибыль или убыток, т.е. прирост либо уменьшение капитала предприятия, вызванный ее предпринимательской или иной деятельностью. Данный результат в виде прибыли означает превышение доходов над расходами.
Прибыль — это денежное выражение основной части денежных накоплений, создаваемых предприятиями любой формы собственности. Как экономическая категория она характеризует финансовый результат предпринимательской деятельности предприятия.
За счет прибыли осуществляется финансирование мероприятий по научно-техническому и социально-экономическому развитию предприятий, увеличение фонда оплаты труда их работников. Она является не только источником обеспечения внутрихозяйственных потребностей предприятия, но приобретает все большее значение в формировании бюджетных ресурсов.
Прибыль — главная цель предпринимательской деятельности. Учет прибыли позволяет установить, насколько эффективно ведется хозяйственная деятельность.
Расчет прибыли необходим для:
— оценки эффективной работы предприятия;
— принятия решения о инвестировании данного предприятия;
— определения налогооблагаемой величины;
— обогащения собственников (чем выше прибыль, тем богаче акционер).
Если рассматривать прибыль организации как элемент бухгалтерского баланса, можно сказать, что прибыль — это величина, на которую возрастает объем собственных источников за отчетный период.
Прибыль текущего отчетного периода отражается на отдельном синтетическом счете 99 «Прибыли и убытки».
Стоит различать прибыль бухгалтерскую и экономическую.
Экономическая прибыль — это разница между выручкой и всеми издержками производства (внешними и внутренними).
В бухгалтерском смысле прибыль — это разница между общей выручкой и внешними издержками.
В бухгалтерской практике различают и в процессе анализа хозяйственной деятельности используют следующие показатели прибыли: балансовая прибыль, прибыль от реализации продукции, работ и услуг, прибыль от прочей реализации, прибыль от внереализационных операций, налогооблагаемая прибыль, льготируемая прибыль, чистая прибыль.
Балансовая прибыль включает в себя финансовые результаты от реализации продукции, работ и услуг, от прочей реализации, доходы и расходы от внереализационных операций.
Прибыль от реализации продукции — разница между валовым доходом от реализации продукции и суммой затрат на ее производство, налога на добавленную стоимость и аналогичных налогов, прочих расходов и отчислений, исключаемых из выручки в соответствии с действующим законодательством.
Прибыль от прочей реализации — это прибыль, полученная от реализации основных средств и другого имущества, отходов, нематериальных активов. Она определяется как разница между выручкой от реализации и затратами на эту реализацию.
Прибыль от внереализационных операций — это разница между доходами от внереализационных операций и расходами по внереализационным операциям. Доходы от внереализационных операций — это доходы от долевого участия в деятельности другого предприятия, дивиденды по акциям, доходы по облигациям и другим ценным бумагам, поступления от сдачи в аренду имущества, полученные штрафы, а также другие доходы от операций, непосредственно не связанных с реализацией продукции. Расходы по внереализационным операциям — это затраты на производство, которое не дало продукции.
Налогооблагаемая прибыль — прибыль, подлежащая налогообложению по установленным ставкам.
Льготируемая прибыль — часть балансовой прибыли, не подлежащая налогообложению по действующему законодательству.
Чистая прибыль — прибыль, остающаяся у предприятия, исчисляется как разница между балансовой прибылью и величиной уплаченных в бюджет налогов из прибыли.
Чистой прибылью называют сумму прибыли текущего отчетного периода за минусом налога на прибыль, приходящегося на нее по данным бухгалтерского учета. Чистая прибыль складывается из финансового результата от обычных видов деятельности, а также прочих доходов и расходов.
В бухгалтерском балансе согласно определению п.83 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного Приказом Минфина РФ от 29 июля 1998 года N 34н, финансовый результат отчетного периода отражается как нераспределенная прибыль (непокрытый убыток), т.е. конечный финансовый результат за минусом причитающихся за счет прибыли налогов и иных аналогичных обязательных платежей. Прибыль увеличивает остатки от прибыли прошлых лет, таким образом, можно сказать, что нераспределенная прибыль — это часть от суммы чистой прибыли за весь период деятельности организации, которая не направлена на изъятие средств из оборота фирмы.
Учет нераспределенной прибыли ведется на одноименном счете 84 «Нераспределенная прибыль». На нем отражается известная процедура реформации баланса, т.е. распределение полученной прибыли между участниками хозяйственного процесса. Это распределение предусматривает закрытие счета 99 «Прибыли и убытки».
Прибыль характеризует эффективность хозяйственной деятельности предприятия и является источником финансирования его дальнейшего развития. Установленную часть прибыли предприятие отчисляет в бюджет на государственные и муниципальные нужды, что во многом определяет возможность развития экономики государства и регионов. В бухгалтерском учете должна отражаться вся прибыль предприятия, ее использование и связанные с ней расчеты.
Прибыль — это часть чистого дохода, который непосредственно получают субъекты, хозяйствования, после реализации продукции. Только после продажи продукции чистый доход принимает форму прибыли. Количественно она представляет собой разность между чистой выручкой (после уплаты налога на добавленную стоимость, акцизного налога и других отчислений из выручки в бюджетные и внебюджетные фонды) и полной себестоимостью реализованной продукции. Значит, чем больше предприятие реализует рентабельной продукции, тем больше получит прибыли, тем лучше его финансовое состояние. Поэтому финансовые результаты деятельности следует изучать в тесной связи с использованием и реализацией продукции.
Объем реализации и величина прибыли, уровень рентабельности зависят от производственной, снабженческой, маркетинговой и финансовой деятельности предприятия, иначе говоря, эти показатели характеризуют все стороны хозяйствования.
Прибыль как важнейшая категория рыночных отношений выполняет определенные функции.
Во-первых, характеризует экономический эффект, полученный в результате деятельности предприятия. Но все аспекты деятельности предприятия с помощью прибыли оценить невозможно. Такого универсального показателя и не может быть. Именно поэтому при анализе производственно-хозяйственной и финансовой деятельности предприятия используется система показателей.
Значение прибыли состоит в том, что она отражает конечный финансовый результат. Вместе с тем на величину прибыли, ее динамику воздействуют факторы, как зависящие, так и не зависящие от усилий предприятия. Факторы классифицируются по различным признакам:
В свою очередь внутренние факторы подразделяются на:
— производственные (экстенсивные и интенсивные).
Внешние факторы — это природные условия, государственное регулирование цен, тарифов, процентов, налоговых ставок и льгот, штрафных санкций и др. Эти факторы не зависят от деятельности предприятия, но оказывают значительное влияние на величину прибыли.
Производственные факторы — это факторы, которые непосредственно влияют на производство; интенсивные — качественные изменения, экстенсивные факторы — это факторы, характеризующие количественное изменение.
Комментарий к Ст. 39 НК РФ
В настоящей статье НК РФ дано определение реализации товаров, работ или услуг организацией либо индивидуальным предпринимателем.
Такой реализацией признается соответственно передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуги одним лицом другому лицу.
Товаром для целей НК РФ признается любое имущество (виды объектов гражданских прав, за исключением имущественных прав, относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом РФ, п. 2 ст. 38 НК РФ), реализуемое либо предназначенное для реализации. В целях регулирования отношений, связанных с взиманием таможенных платежей, к товарам относится также имущество, определяемое Таможенным кодексом РФ (п. 3 ст. 38 НК РФ, ст. 18 Таможенного кодекса РФ).
Под результатами выполненных работ следует понимать материальный результат систематической деятельности, который может быть реализован для удовлетворения потребностей организации и (или) физического лица.
Оказанной услугой для целей налогообложения признается систематическая деятельность, результаты которой не имеют материального выражения (объекты интеллектуальной деятельности, информация и т.п.), реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности (например, получение образования, лечение и т.п.).
Реализация товаров, работ или услуг может быть основана как на возмездной сделке, так и на безвозмездной. Согласно ст. 423 Гражданского кодекса РФ, договор, по которому сторона должна получить плату или иное встречное предоставление за исполнение своих обязанностей, является возмездным. Безвозмездным признается договор, по которому одна сторона обязуется предоставить что-либо другой стороне без получения от нее платы или иного встречного предоставления.
Место и момент фактической реализации товаров, работ или услуг определяются в соответствии с частью второй НК РФ.
Например, в целях применения НДС согласно ст. 147 НК РФ местом реализации товаров признается территория Российской Федерации при наличии одного или нескольких следующих обстоятельств:
1) товар находится на территории Российской Федерации и иных территориях, находящихся под ее юрисдикцией, и не отгружается и не транспортируется;
2) товар в момент начала отгрузки и транспортировки находится на территории Российской Федерации и иных территориях, находящихся под ее юрисдикцией.
В соответствии с п. 3 ст. 39 НК РФ не признается реализацией товаров, работ или услуг:
1) осуществление операций, связанных с обращением российской или иностранной валюты (за исключением целей нумизматики).
Договорные отношения предприятия, как правовая основа реализации продукции
Под отгруженной или отпущенной продукцией, выполненными работами и оказанными услугами понимают продукцию и услуги, расчетные документы на которые представлены покупателю.
Датой или моментом реализации готовой продукции в зависимости от принятой налогоплательщиком учетной политики для целей налогообложения считается дата возникновения налогового обязательства по мере отгрузки и предъявлению покупателю расчетных документов, как наиболее ранняя из дат: день отгрузки («метод начисления») готовой продукции; день оплаты готовой продукции («кассовый метод»); день предъявления покупателю счета-фактуры, а так же для налогоплательщиков, принявших в учетной политике для целей налогообложения дату возникновения налогового обязательства по мере поступления денежных средств, как день оплаты готовой продукции.
Место и момент фактической реализации товаров, работ или услуг
Определение второй части Налогового Кодекса РФ устанавливает место и момент фактической реализации по отдельным налогам. База статьи 147 НК РФ признает местом реализации продукции территорию РФ при наличии следующего пункта: товар должен находиться на территории России либо на территориях, в юрисдикции страны, при этом он должен находиться в процессе отгрузки и транспортировки.
Другими словами, процедура передачи товара, который транспортируется или отгружается продавцу уже контролируются требованиями законодательства к операции реализации.
Некоторые отличия предполагает реализация работ и услуг, поскольку данные процедуры являются невещественными. Территория России признается местом реализации услуг в следующих случаях:
Местом деятельности покупателя признается база фактического его нахождения на территории Российской Федерации на основе документов о государственной регистрации.
В Определении от 24 ноября 2005 года № 414-О Конституционный Суд РФ указывает, что пункт 1 статьи 39 НК РФ не может рассматриваться как положение, которое ограничивает или нарушает права налогоплательщиков. Статья не носит регулятивный самостоятельный характер.
Момент реализации для целей налогообложения представляет собой дату получения доходов независимо от их фактического поступления на счета продавца.
Что такое реализация товара простыми словами
НК РФ Статья 39. Реализация товаров, работ или услуг
(в ред. Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ)
(см. текст в предыдущей редакции)
2. Место и момент фактической реализации товаров, работ или услуг определяются в соответствии с частью второй настоящего Кодекса.
3. Не признается реализацией товаров, работ или услуг:
1) осуществление операций, связанных с обращением российской или иностранной валюты (за исключением целей нумизматики);
2) передача основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества организации ее правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации этой организации;
3) передача основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества некоммерческим организациям на осуществление основной уставной деятельности, не связанной с предпринимательской деятельностью;
(пп. 3 введен Федеральным законом от 09.07.1999 N 154-ФЗ)
4) передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер (в частности, вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклады по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), договору инвестиционного товарищества, паевые взносы в паевые фонды кооперативов);
(в ред. Федеральных законов от 09.07.1999 N 154-ФЗ, от 28.11.2011 N 336-ФЗ)
(см. текст в предыдущей редакции)
4.1) передача имущества и (или) имущественных прав по концессионному соглашению, соглашению о государственно-частном партнерстве, соглашению о муниципально-частном партнерстве в соответствии с законодательством Российской Федерации;
(пп. 4.1 введен Федеральным законом от 30.06.2008 N 108-ФЗ; в ред. Федерального закона от 25.12.2018 N 493-ФЗ)
(см. текст в предыдущей редакции)
5) передача имущества в пределах первоначального взноса участнику хозяйственного общества или товарищества (его правопреемнику или наследнику) при выходе (выбытии) из хозяйственного общества или товарищества, а также при распределении имущества ликвидируемого хозяйственного общества или товарищества между его участниками;
(в ред. Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ)
(см. текст в предыдущей редакции)
6) передача имущества в пределах первоначального взноса участнику договора простого товарищества (договора о совместной деятельности), договора инвестиционного товарищества или его правопреемнику в случае выдела его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников договора, или раздела такого имущества;
(в ред. Федеральных законов от 09.07.1999 N 154-ФЗ, от 28.11.2011 N 336-ФЗ)
(см. текст в предыдущей редакции)
7) передача жилых помещений физическим лицам в домах государственного или муниципального жилищного фонда при проведении приватизации;
(в ред. Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ)
(см. текст в предыдущей редакции)
8) изъятие имущества путем конфискации, наследование имущества, а также обращение в собственность иных лиц бесхозяйных и брошенных вещей, бесхозяйных животных, находки, клада в соответствии с нормами Гражданского кодекса Российской Федерации;
(в ред. Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ)
(см. текст в предыдущей редакции)
(см. текст в предыдущей редакции)
8.2) передача имущества номинальным владельцем его фактическому владельцу, если такое имущество и его номинальный владелец указаны в специальной декларации, представленной в соответствии с Федеральным законом «О добровольном декларировании физическими лицами активов и счетов (вкладов) в банках и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации»;
(пп. 8.2 введен Федеральным законом от 08.06.2015 N 150-ФЗ)
9) иные операции в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом.
Под реализацией понимается передача товаров с переходом права собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления; передача результатов выполненных работ; оказание услуг другому лицу.
Законодательством РФ установлены случаи, когда передача товаров (работ, услуг) не признается реализацией. В частности, согласно ст. 39 Налогового кодекса РФ не рассматривается как реализация:осуществление операций, связанных с обращением российской или иностранной валюты; и т.д
Государственное регулирование реализации товаров, работ, услуг можно подразделить на нормативное и организационное.
Рекомендация для Вас — 29 Идеальные, исторические и национальные формы уголовного судопроизводства.
Нормативное регулирование выражается в установлении в нормативно-правовых актах требований к реализации товаров, работ, услуг. В частности, установлены требования к качеству реализуемых товаров, работ, услуг, порядку их реализации, к учету совершенных хозяйственных операций, определению цены, налогообложению полученной прибыли.
Организационное регулирование осуществляется различными государственными органами: Министерством экономического развития и торговли РФ, Государственным комитетом РФ по государственным резервам, Министерством по антимонопольной политике и поддержке предпринимательства, Министерством финансов РФ и др.
Государственное регулирование в данной области может быть прямым и косвенным.
К прямому государственному регулированию относится установление случаев обязательного заключения договоров, например, для обеспечения государственных нужд, установление запретов на реализацию товаров, работ, услуг, не соответствующих государственным стандартам, и др.
Косвенное регулирование выражается, в частности, в стимулировании предпринимательской деятельности путем предоставления льгот. Например, предусмотрено предоставление льгот предпринимателям, которым присвоено звание «Поставщик продукции для государственных нужд России».
Правовыми формами реализации товаров, работ, услуг являются различные договоры. Договоры, направленные на реализацию товаров, работ, услуг, могут заключаться путем проведения переговоров, обмена письмами, телеграммами. Такие договоры могут заключаться на торгах, биржах, выставках и ярмарках. Конечный финансовый результат деятельности хозяйствующего субъекта — это та прибыль (убыток), которую получает предприниматель в результате реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, а также в результате осуществления внереализационных операций.
Реализация услуг: проводки
Главное отличие услуг от товаров состоит в том, что потребляются услуги непосредственно в момент их оказания. В связи с этим расходы, связанные с оказанием услуг, собранные на счетах 20 «Основные производства», 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», списываются в дебет счета 90 в момент предъявления услуг без промежуточного их учета на счете, аналогичном счету 41.
В остальном бухгалтерские проводки по оказанию услуг будут аналогичны приведенным выше:
| Операция | Дебет счета | Кредит счета |
|---|---|---|
| Отражена выручка от оказания услуг | 62 | 90, субсчет «Выручка» |
| Списана себестоимость оказанных услуг | 90, субсчет «Себестоимость продаж» | 20, 29 и др. |
| Начислен НДС со стоимости оказанных услуг | 90, субсчет «НДС» | 68 |
| Списаны расходы, связанные с оказанием услуг | 90, субсчет «Расходы на продажу» | 44 |
| Получена оплата от покупателей за оказанные услуги | 51, 52 и др. | 62 |
Проводки по реализации имущества, не предназначавшегося для продажи
В отношении прочих продаж (не входящих в число связанных с основной деятельностью) проводки по реализации в бухгалтерском учете делаются с использованием счета 91. Обычно сюда попадают доходы от сдачи в аренду и продажи имущества, приобретенного в качестве необходимого для обеспечения функционирования юрлица, но в силу каких-либо причин оказавшегося на реализации.
На счете 91 тоже должна быть организована аналитика по видам продаж. Финрезультат от них сформируется по такому же принципу, что и на счете 90:
- по кредиту счета отразится доход в его полной сумме (Дт 62 Кт 91);
- по дебету возникнут:
- НДС, вошедший в сумму дохода (Дт 91 Кт 68);
- учетная стоимость продаваемого имущества (Дт 91 Кт 10 (01, 04, 07, 08, 58));
- расходы, сопутствующие реализации (Дт 91 Кт 23 (70, 71, 76)).
Однако к продаже товара такие проводки отношения иметь не будут, поскольку товар представляет собой имущество, изначально предназначаемое для продажи, и приобретают его с этой целью организации торговой направленности, т. е. те, для которых торговля является основным видом деятельности.
Другой комментарий к Ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации
1. В соответствии с п. 7 ст. 3 Кодекса в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщика (см. комментарий к ст. 3 Кодекса). Как указал КС России в Определениях от 4 декабря 2003 г. N 441-О и 442-О , исходя именно из этого принципа законодатель закрепил в п. 1 ст. 40 Кодекса общее правило, согласно которому для целей налогообложения принимается цена товаров, работ, услуг, указанная сторонами сделки (если иное не предусмотрено той же статьей); пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.
———————————
Справочные правовые системы.
В пункте 3 Постановления Пленума ВАС России и Пленума ВС России от 11 июня 1999 года N 41/9 указано, что ст. 40 Кодекса закреплены принципы определения цены товаров, работ, услуг для целей налогообложения. Данной статьей установлена презумпция соответствия договорной цены уровню рыночных цен и предусмотрены основания и порядок опровержения налоговым органом этой презумпции.
2. Пункт 2 ст. 40 Кодекса предоставляет налоговым органам право проверять правильность применения цен при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов, но только в следующих случаях, указанных непосредственно в этом же пункте.
Между взаимозависимыми лицами (подп. 1 п. 2).
Основания, по которым лица могут быть признаны взаимозависимыми для целей налогообложения, и порядок такого признания установлены ст. 20 Кодекса (см. комментарий к ст. 20 Кодекса).
По товарообменным (бартерным) операциям (подп. 2 п. 2).
В гражданском законодательстве не используется понятие товарообменных (бартерных) операций. Обмен товарами осуществляется в рамках такого гражданско-правового договора, как договор мены (см. комментарий к ст. 39 Кодекса).
При совершении внешнеторговых сделок (подп. 3 п. 2).
Как определено в ст. 2 Федерального закона от 8 декабря 2003 г. N 164-ФЗ «Об основах государственного регулирования внешнеторговой деятельности» , внешнеторговая деятельность — это деятельность по осуществлению сделок в области внешней торговли товарами, услугами, информацией и интеллектуальной собственностью.
———————————
СЗ РФ. 2003. N 50. Ст. 4850.
В статье 2 указанного Федерального закона даны также следующие определения:
внешнеторговая бартерная сделка — сделка, совершаемая при осуществлении внешнеторговой деятельности и предусматривающая обмен товарами, услугами, работами, интеллектуальной собственностью, в том числе сделка, которая наряду с указанным обменом предусматривает использование при ее осуществлении денежных и (или) иных платежных средств;
внешняя торговля интеллектуальной собственностью — передача исключительных прав на объекты интеллектуальной собственности или предоставление права на использование объектов интеллектуальной собственности российским лицом иностранному лицу либо иностранным лицом российскому лицу;
внешняя торговля информацией — внешняя торговля товарами, если информация является составной частью этих товаров, внешняя торговля интеллектуальной собственностью, если передача информации осуществляется как передача прав на объекты интеллектуальной собственности, или внешняя торговля услугами в других случаях;
внешняя торговля товарами — импорт и (или) экспорт товаров. Перемещение товаров с одной части таможенной территории Российской Федерации на другую часть таможенной территории Российской Федерации, если такие части не связаны между собой сухопутной территорией Российской Федерации, через таможенную территорию иностранного государства не является внешней торговлей товарами;
внешняя торговля услугами — оказание услуг (выполнение работ), включающее в себя производство, распределение, маркетинг, доставку услуг (работ) и осуществляемое способами, указанными в ст. 33 указанного Федерального закона.
При отклонении более чем на 20% в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени (подп. 4 п. 2).
Определения понятий идентичных и однородных товаров даны соответственно в п. 6 и 7 ст. 40 Кодекса (см. ниже).
В пункте 13 Постановления Пленума ВАС России и Пленума ВС России от 11 июня 1999 года N 41/9 при разрешении споров, связанных с определением цены товаров, работ, услуг для целей налогообложения, судам предписано исходить из того, что указанная сторонами сделки цена может быть оспорена налоговым органом в этих целях только в случаях, перечисленных в п. 2 ст. 40 Кодекса. Следовательно, указано в Постановлении, в иных случаях налоговый орган не вправе оспаривать для целей налогообложения цену товаров, работ, услуг, указанную сторонами в сделке.
3. В случаях установления отклонения цен товаров, работ или услуг, примененных сторонами сделки, в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20% от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговые органы в соответствии с п. 3 ст. 40 Кодекса вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.
Как указал КС России в Определении от 4 декабря 2003 г. N 441-О, условные методы расчета налоговой базы, предусмотренные для этих случаев ст. 40 Кодекса, применяются только когда есть основания полагать, что налогоплательщик искусственно занижает налоговую базу. Такое регулирование направлено на обеспечение безусловного выполнения всеми физическими и юридическими лицами обязанности платить законно установленные налоги, как того требует ст. 57 Конституции РФ, и не может рассматриваться как нарушающее конституционные права и свободы.
В Определении от 5 июля 2005 г. N 301-О КС России также указал, что наделение налоговых органов правом исчисления налогов расчетным путем направлено на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которого не должно иметь произвольных оснований; возникающие при этом споры подлежат разрешению арбитражным судом, который в т.ч. проверяет причины и фактические обстоятельства непредставления налогоплательщиком необходимых для исчисления налога документов и принимает решение исходя из того, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (п. 7 ст. 3 Кодекса); поэтому сам по себе факт непредставления налогоплательщиком документов в связи с их изъятием следственными органами не может служить безусловным основанием для применения расчетного пути исчисления налогов.
———————————
Документы и комментарии. 2005. N 20.
В пункте 4 Обзора практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений Кодекса, приведен пример, когда суд признал необоснованным доначисление налоговым органом на основании п. 3 ст. 40 Кодекса налога на прибыль по сделке между взаимозависимыми лицами, поскольку отсутствовали доказательства того, что цена услуги, примененная сторонами по этой сделке, отклонялась от рыночной цены более чем на 20%: налоговый орган в ходе проверки не исследовал вопрос об уровне отклонения цены сделок от рыночных цен; при этом рыночные цены вообще не устанавливались, а в целях перерасчета налога на прибыль использован показатель себестоимости услуг (услуги были проданы по ценам ниже себестоимости).
Согласно п. 3 ст. 40 Кодекса рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных п. 4 — 11 комментируемой статьи. При этом учитываются обычные при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами надбавки к цене или скидки. В частности, учитываются скидки, перечисленные непосредственно в п. 3 ст. 40 Кодекса.
Как учитывать реализацию товаров
Бухгалтерская запись реализуемых ТМЦ делается в момент отгрузки товаров. Бухпроводки по реализации товаров такие:
| Дебет | Кредит | Описание |
|---|---|---|
| 62 | 90.1 | Поступила выручка от сбыта продукции |
| 90.2 | 41 | Списание себестоимости реализованных ТМЦ |
| 90.5 | 44 | Списание издержек, связанных с продажей |
| 51 | 62 | Получение оплаты от заказчика |
Понятие реализации продукции (работ, услуг)
Для рыночной экономики характерно широкое понимание продукции. В качестве продукции могут рассматриваться большинство объектов, перечисленных в ст. 128 ГК РФ от 30.11.1994г. N 51-ФЗ (ред. от 23.05.2016г.), в том числе (работ, услуг), которые имеют стоимость и могут включаться в имущественный оборот.
Разделение понятий продукции, (работ, услуг) необходимо в качестве объектов налогообложения и разных сделок. Так, объектами налогообложения могут являться операции по реализации продукции (работ, услуг), имущество, стоимость реализованной продукции (выполненных работ, оказанных услуг) и другое ст. 38 НК РФ от 31.07.1998г. N 146- ФЗ (ред.от 05.05.2016г.). Понятия продукции (работ, услуг) содержатся в гражданском и в налоговом законодательстве.
На реализацию попадает результат выполненных работ и оказанных услуг. Такие отношения регулируются Гражданским Кодексом РФ в рамках главы 37. Реализация возникает при заключении договора купли-продажи либо договора подряда. Помимо этого, предусмотрены и прочие виды договоров.
Современное законодательство определяет три разновидности услуг: фактические, юридические и финансовые. Реализацией помимо перечисленных видов договоров признаются:
- доход от аренды имущества;
- обменные операции без заключения договора;
- передача имущественных прав организации в счет дивидендов (по НДС);
- поступления при исчислении налогов при использовании УСН;
- передача товаров в счет погашения долгов.
Не признаются реализацией для целей НДС операции по возврату долговых средств.
Определение места реализации товаров, работ или услуг для целей исчисления НДС
Правильное определение места реализации товаров и оказания услуг важно как для иностранной, так и для российской организации. По сути, определение места реализации сводится к ответу на вопрос: признается ли местом реализации Российская Федерация, т. е. облагаются ли полученная выручка налогом на добавленную стоимость по законодательству России, и если да, то возникают ли у одной из сторон функции налогового агента.
Объектом обложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров, (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
Таким образом, если реализация осуществлена на территории иностранного государства, объекта обложения НДС по законодательству России не возникает. Однако это не означает, что налога на добавленную стоимость можно избежать. Если Российская организация реализовала товар, работу или услугу на территории государства, в котором есть такой налог, как налог на добавленную стоимость, ей придется заплатить этот налог по закону этой страны и по ставке этой страны.
Если по контракту поставщиком товаров, работ или услуг является иностранный контрагент, то он же будет являться и налогоплательщиком. Но данная ситуация также не может быть безразлична российской организации. Если иностранец является налогоплательщиком по законодательству России и не состоит на учете в российских налоговых органах, то российская организация является налоговым агентом, т. е. именно российская организация должна будете рассчитать, удержать и уплатить НДС за иностранную компанию в российский бюджет. Причем предприятия, находящиеся на упрощенной системе налогообложения и на уплате единого налога на вмененный доход, а также организации, освобожденные от обязанностей налогоплательщика по ст. 145 НК РФ, не освобождаются от обязанностей налогового агента.
В соответствии со ст. 146 НК РФ объектом обложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
Статья 11 НК РФ устанавливает, что институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Кодексом. Налоговый кодекс РФ не определяет значение термина «территория Российской Федерации», поэтому, следует обратиться к иным отраслям права. Так, статья 67 Конституции РФ указывает, что территория Российской Федерации включает в себя территории ее субъектов, внутренние воды и территориальное море, воздушное пространство над ними. При этом территориальным морем признается примыкающий к. сухопутной территории или к внутренним морским водам морской пояс шириной 12 морских миль, отмеряемых от исходных линий.
Место реализации товаров
Согласно ст. 147 НК РФ местом реализации товаров признается территория Российской Федерации при наличии одного или нескольких следующих обстоятельств:
- товар находится на территории Российской Федерации и не отгружается и не транспортируется;
- товар в момент начала отгрузки или транспортировки находится на территории Российской Федерации.
Другими словами, не имеет значения, кто покупатель и кто продавец товара, какая из сторон осуществляет доставку товара, важна принадлежность территории, с которой отгружается товар. Поэтому, если иностранная компания со склада, расположенного вне территории Российской Федерации, отгружает для российской компании товар, местом реализации товара для целей уплаты НДС признается иностранное государство.
В то же время, если одна иностранная компания через свое постоянное представительство со склада в Москве реализует товар представительству другой иностранной компании, расположенной в Екатеринбурге, местом такой реализации признается Российская Федерация (несмотря на то, что покупатель и продавец иностранные компании).
Место реализации работ, услуг
При определении места реализации работ, услуг необходимо руководствоваться ст. 148 НК РФ, в которой критерии определения места реализации работ, услуг условно можно разделить на четыре группы:
- по месту нахождения имущества, с которым связаны работы, услуги;
- по месту фактического оказания услуг;
- по месту деятельности покупателя услуг;
- по месту деятельности исполнителя работ, услуг.
Местом деятельности организации (покупателя или исполнителя) считается территория Российской Федерации в случае фактического присутствия этой организации на территории Российской Федерации на основе государственной регистрации, а при ее отсутствии — на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организацией, места нахождения постоянно действующего исполнительного органа организации, места нахождения постоянного представительства в Российской Федерации (если работы выполнены, услуги оказаны через это постоянное представительство) (п. 2 ст. 148 НК РФ).
Согласно НК РФ при определении места реализации работ, услуг, главным является место деятельности организации, выполняющей работы, оказывающей услуги. Кроме того, если работы или услуги носят вспомогательный характер, то место их реализации определяется по месту реализации основных работ и услуг (п. 3 ст. 148 НК РФ).
Из этих общих правил есть исключения, которые приведены в подп. 1 -4 п. 1 ст. 148 НК РФ и отражены в таблице.
Разновидности сбыта и их особенности
В экономической теории рассматривают несколько разновидностей сбытовой политики:
- выборочная — в процессе реализации участвует ограниченный круг посредников;
- нацеленная — продукт продвигают определенной категории покупателей;
- ненацеленная — продукт рассчитан на массовый спрос;
- прямая — товар поставляется клиентам напрямую, без услуг посредников;
- косвенная — товар доходит до клиентов через работу производителя с посредниками.